Статья 151 НК РФ. Особенности налогообложения при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и вывозе товаров с территории Российской Федерации (действующая редакция)
1. При ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в зависимости от избранной таможенной процедуры налогообложение производится в следующем порядке:
1) при помещении товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления налог уплачивается в полном объеме, если иное не предусмотрено подпунктом 1.1 настоящего пункта;
1.1) при выпуске товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области суммы исчисленного налога налогоплательщиками не уплачиваются при условии, что эти налогоплательщики на дату выпуска товаров в соответствии с указанной таможенной процедурой не применяют специальные налоговые режимы, не используют право на освобождение, предусмотренное статьей 145 настоящего Кодекса, и за налоговый период, предшествующий дате выпуска товаров в соответствии с указанной таможенной процедурой, не осуществляли операции по реализации товаров, не подлежащие налогообложению в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса, за исключением операций по передаче товаров, предусмотренных подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 настоящего Кодекса, если иной порядок уплаты налога не предусмотрен абзацем третьим настоящего подпункта.
Порядок налогообложения, предусмотренный абзацем первым настоящего подпункта, вправе применять налогоплательщики, которые на дату выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области являются резидентами, включенными в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, либо лицами, государственная регистрация которых осуществлена в Калининградской области и которые по состоянию на 1 апреля 2006 года осуществляли деятельность на основании Федерального закона Российской Федерации от 22 января 1996 года N 13-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области", состоящие на учете в налоговых органах Калининградской области по месту нахождения организации (месту жительства физического лица - индивидуального предпринимателя).
Суммы налога, исчисленные при таможенном декларировании, которые не были уплачены в соответствии с положениями абзаца первого настоящего подпункта, подлежат уплате в бюджет соответствующими налогоплательщиками в порядке, предусмотренном абзацем первым пункта 1 статьи 174 настоящего Кодекса, по итогам налогового периода, в котором истекают 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области, если до истечения указанного срока эти товары не были использованы указанными налогоплательщиками для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, без применения освобождения от налога, установленного настоящей главой. Документы, в частности копии договоров на поставку товаров, подтверждающие использование этих товаров при осуществлении указанных операций, представляются одновременно с налоговой декларацией, в которой отражены соответствующие операции.
Подтверждение выполнения условий, указанных в абзаце первом настоящего подпункта, осуществляется путем представления в таможенный орган налоговыми органами необходимых для такого подтверждения сведений о налогоплательщике. Сведения о сумме исчисленного налога, не уплаченного налогоплательщиком на основании абзаца первого настоящего подпункта, и другие сведения, необходимые для контроля за правильностью исчисления и уплаты налога, представляются таможенным органом в налоговые органы. Состав и порядок представления сведений, указанных в настоящем абзаце, утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, и федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела;
2) при помещении товаров под таможенную процедуру реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы налога, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с настоящим Кодексом, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
3) при помещении товаров под таможенные процедуры транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободной таможенной зоны, свободного склада, уничтожения, отказа в пользу государства и специальную таможенную процедуру, а также при таможенном декларировании припасов налог не уплачивается;
4) при помещении товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории налог не уплачивается при условии вывоза продуктов переработки с таможенной территории Таможенного союза в определенный срок;
5) при помещении товаров под таможенную процедуру временного ввоза применяется полное или частичное освобождение от уплаты налога в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
6) при ввозе продуктов переработки товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории, применяется полное или частичное освобождение от уплаты налога в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
7) при помещении товаров под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления налог уплачивается в полном объеме.
2. При вывозе товаров с территории Российской Федерации налогообложение производится в следующем порядке:
1) при вывозе товаров с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта налог не уплачивается.
Указанный в настоящем подпункте порядок налогообложения применяется также при помещении товаров под таможенную процедуру таможенного склада в целях последующего вывоза этих товаров в соответствии с таможенной процедурой экспорта, а также при помещении товаров под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
2) при вывозе товаров за пределы территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, в таможенной процедуре реэкспорта налог не уплачивается, а уплаченные при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
3) при вывозе с территории Российской Федерации припасов, а также товаров в целях завершения специальной таможенной процедуры налог не уплачивается;
4) при вывозе товаров с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, в соответствии с иными по сравнению с указанными в подпунктах 1 - 3 настоящего пункта таможенными процедурами освобождение от уплаты налога и (или) возврат уплаченных сумм налога не производится, если иное не предусмотрено таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.
3. При перемещении физическими лицами товаров, предназначенных для личных, семейных, домашних и иных не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд, порядок уплаты налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяется таможенным законодательством Таможенного союза.
4. При ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, с территорий государств - членов Евразийского экономического союза на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на организацию (индивидуального предпринимателя) - поверенного, комиссионера, агента. В этом случае уплата налога производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет поверенным, комиссионером, агентом импортированных товаров.
Положения абзаца первого настоящего пункта не применяются в отношении организаций (индивидуальных предпринимателей) - поверенных, комиссионеров, агентов, которые признаются налоговыми агентами в соответствии с пунктом 1 статьи 174.3 настоящего Кодекса, а также поверенных, комиссионеров, агентов, с которыми заключены договоры, предусматривающие реализацию товаров доверителя, комитента, принципала организациям или индивидуальным предпринимателям.
Судебная практика по статье 151 НК РФ:
-
Решение Верховного суда: Определение N ВАС-1921/10, Коллегия по административным правоотношениям, надзор
По мнению судов, материалами дела подтверждается выполнение заявителем всех условий, необходимых для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость за июль 2007 года и для возмещения из бюджета налоговых вычетов, применительно к требованиям статей 39, 146, 151, 167, пункта 2 статьи 171, 172-173 Налогового кодекса Российской Федерации. Переоценка фактических обстоятельств, установленных судами, не входит в полномочия надзорной судебной инстанции...
-
Решение Верховного суда: Определение N ВАС-10153/10, Коллегия по административным правоотношениям, надзор
Признавая правомерным решение инспекции, суды сочли, что инспекция обосновано отказала обществу в возмещении 15 460 308 рублей налога на добавленную стоимость. При этом суды руководствовались положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 151 и пункта 2 статьи 171 Кодекса в совокупности с положениями статьей 155 и 234 – 236 Таможенного кодекса Российской Федерации...
Комментарий к ст. 151 НК РФ
В связи со вступлением в силу Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" (далее - Закон N 311-ФЗ) ТК РФ утратил силу, за исключением пункта 1 статьи 357.10 ТК РФ. Закон N 311-ФЗ был опубликован 29 ноября 2010 г. в издании "Российская газета" и вступил в силу по истечении одного месяца со дня опубликования.
До вступления в силу Закона "О таможенном регулировании в Российской Федерации" ТК РФ действовал в части, не противоречащей ТК ТС, вступившему в силу с 1 июля 2010 г. (часть 2 статьи 1 ТК ТС, часть 2 статьи 8 ТК РФ).
Помимо этого, с 01.01.2011 применяются новая форма таможенной декларации и Инструкция по ее заполнению, утвержденные решением Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 N 257.
Также с 01.01.2011 вступили в силу Федеральный закон от 27.11.2010 N 306-ФЗ и Федеральный закон от 27.11.2010 N 309-ФЗ. Они вносят в НК РФ изменения, приводящие текст Кодекса в соответствие с ТК ТС. Например, вместо понятия "таможенный режим" введено понятие "таможенная процедура".
Как следует из статьи 151 НК РФ, особенности налогообложения при ввозе и вывозе товаров зависят от конкретного вида таможенной процедуры, под которую помещены товары.
На основании статьи 209 ТК ТС выпуск для внутреннего потребления - таможенная процедура, при помещении под которую иностранные товары находятся и используются на таможенной территории таможенного союза без ограничений по их пользованию и распоряжению, если иное не установлено настоящим Кодексом.
В силу пункта 1 статьи 212 ТК ТС экспорт - таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории Таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами.
Как указано в пункте 1 статьи 215 ТК ТС, таможенный транзит - таможенная процедура, в соответствии с которой товары перевозятся под таможенным контролем по таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства, не являющегося членом Таможенного союза, от таможенного органа отправления до таможенного органа назначения без уплаты таможенных пошлин, налогов с применением запретов и ограничений, за исключением мер нетарифного и технического регулирования.
В соответствии со статьей 229 ТК ТС таможенный склад - таможенная процедура, при которой иностранные товары хранятся под таможенным контролем на таможенном складе в течение установленного срока без уплаты таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования.
Переработка на таможенной территории - таможенная процедура, при которой иностранные товары используются для совершения операций по переработке на таможенной территории Таможенного союза в установленные сроки с полным условным освобождением от уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования с последующим вывозом продуктов переработки за пределы таможенной территории Таможенного союза (пункт 1 статьи 239 ТК ТС).
Исходя из пункта 1 статьи 252 ТК ТС переработка вне таможенной территории - таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся с таможенной территории Таможенного союза с целью совершения операций по переработке вне таможенной территории Таможенного союза в установленные сроки с полным условным освобождением от уплаты вывозных таможенных пошлин и без применения мер нетарифного регулирования с последующим ввозом продуктов переработки на таможенную территорию Таможенного союза.
Статьей 264 ТК ТС закреплено, что переработка для внутреннего потребления - таможенная процедура, при которой иностранные товары используются для совершения операций по переработке на таможенной территории Таможенного союза в установленные сроки без уплаты ввозных таможенных пошлин, с применением запретов и ограничений, а также ограничений в связи с применением специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мер при условии последующего помещения продуктов переработки под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления с уплатой ввозных таможенных пошлин по ставкам, применяемым к продуктам переработки.
Как указано в статье 277 ТК ТС, временный ввоз (допуск) - таможенная процедура, при которой иностранные товары используются в течение установленного срока на таможенной территории Таможенного союза с условным освобождением, полным или частичным, от уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования с последующим помещением под таможенную процедуру реэкспорта.
В силу статьи 285 ТК ТС временный вывоз - таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся и используются в течение установленного срока за пределами таможенной территории Таможенного союза с полным освобождением от уплаты вывозных таможенных пошлин и без применения мер нетарифного регулирования с последующим помещением под таможенную процедуру реимпорта.
Пунктом 1 статьи 292 ТК ТС закреплено, что реимпорт - таможенная процедура, при которой товары, ранее вывезенные с таможенной территории Таможенного союза, ввозятся обратно на таможенную территорию Таможенного союза в сроки, установленные статьей 293 ТК ТС без уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования.
Товары, помещенные под таможенную процедуру реимпорта, приобретают статус товаров Таможенного союза, за исключением товаров, указанных в подпункте 4 пункта 1 статьи 293 настоящего Кодекса, являющихся продуктами переработки товаров, вывезенных с таможенной территории Таможенного союза в соответствии с пунктом 3 статьи 253 настоящего Кодекса.
На основании статьи 296 ТК ТС реэкспорт - таможенная процедура, при которой товары, ранее ввезенные на таможенную территорию Таможенного союза, либо продукты переработки товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории, вывозятся с этой территории без уплаты и (или) с возвратом уплаченных сумм ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения мер нетарифного регулирования.
Важно!
Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные российскими налогоплательщиками в отношении гражданских грузовых самолетов, временно ввозимых на территорию Российской Федерации и используемых для воздушных перевозок, принимаются к вычету в общеустановленном порядке при исчислении сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих уплате в бюджет.
Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что принятие положительного решения о полном освобождении вышеназванных воздушных судов от налогообложения налогом на добавленную стоимость создаст прецедент для постановки аналогичных вопросов организациями, осуществляющими временный ввоз на территорию Российской Федерации других грузовых транспортных средств, данное предложение, по нашему мнению, поддерживать не следует.
Актуальная проблема.
Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, подлежат вычетам после принятия товаров на учет на основании документов, подтверждающих фактическую уплату налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.
Согласно пункту 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (в настоящее время утратили силу), при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу налога на добавленную стоимость.
При этом согласно пункту 17 действующих в настоящее время Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу налога на добавленную стоимость.
При ввозе на территорию Российской Федерации с территории государства - члена Таможенного союза товаров, в отношении которых взимание налога на добавленную стоимость осуществляется налоговыми органами в соответствии с Соглашением о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 25 января 2008 г. и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11 декабря 2009 г., в книге покупок регистрируются заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате налога на добавленную стоимость и указываются реквизиты документов, подтверждающих фактическую уплату налога на добавленную стоимость.
Следовательно, право на вычет налога на добавленную стоимость, фактически уплаченного при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором выполнены все вышеперечисленные условия, в том числе имеется таможенная декларация, подлежащая регистрации в книге покупок.
При этом в правоприменительной практике встречаются ситуации, когда налогоплательщик по решению таможенного органа при ввозе на территорию РФ уплачивает НДС, принимает его к вычету, однако впоследствии суд признает уплату налога незаконной, в связи с чем неясно, в каком периоде производить корректировку налоговых вычетов.
Официальная позиция.
По мнению финансового ведомства, в случае если по решению суда взыскание таможенным органом суммы налога на добавленную стоимость признано неправомерным и данная сумма налога подлежит возврату налогоплательщику таможенным органом, налогоплательщик, принявший к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный при ввозе товаров, должен представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за тот налоговый период, в котором производились указанные налоговые вычеты (письмо от 14.11.2011 N 03-07-08/318).
Судебная практика.
По обстоятельствам Постановления ФАС Московского округа от 21.10.2011 N А40-151153/10-140-889 налогоплательщик импортировал судовое оборудование для установки. По требованию органов таможенного контроля налогоплательщик произвел декларирование указанного оборудования с уплатой соответствующих таможенных платежей, включая налог на добавленную стоимость, однако первым решением суда решение органа таможенного контроля признано незаконным. Более поздним решением суда уплаченные таможенные платежи признаны излишне уплаченными и подлежащими возврату таможенными органами.
Таможенным органом был произведен возврат таможенных платежей, в том числе и НДС, а возмещенный в предыдущих налоговых периодах налог был восстановлен (к уплате) и отражен налогоплательщиком по строке 190 раздела 3 налоговой декларации по НДС за налоговый период вступления в силу более позднего судебного решения.
Восстанавливая налог в указанном периоде по решению суда, налогоплательщик, по мнению ФАС Московского округа, обоснованно исходил из того, что данная операция не является исправлением ошибки или уточнением недостоверных сведений, требующих внесения изменений в налоговую декларацию за прошедшие налоговые периоды в соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ и пунктом 1 статьи 54 НК РФ.
Таким образом, в отличие от позиции финансового ведомства, суды обязывают налогоплательщика восстановить незаконно уплаченный НДС в периоде, когда уплата налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации была признана неправомерной без внесения уточнений в налоговую декларацию по НДС за прошедшие налоговые периоды.
Пункт 3 комментируемой статьи устанавливает, что при перемещении физическими лицами товаров, предназначенных для личных, семейных, домашних и иных не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд, порядок уплаты налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяется таможенным законодательством Таможенного союза.