Статья 15.8 КоАП РФ. Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога (сбора), страхового взноса, пеней, штрафа (действующая редакция)

Комментируемая ст. 15.8 КоАП РФ устанавливает ответственность за нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога (сбора), страхового взноса, пеней, штрафа.

Объектом правонарушения являются общественные отношения, установленные налоговым законодательством, в части обязанности кредитных организаций перечисления обязательных платежей, пеней и штрафов в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации (пп. 1 п. 3 ст. 45 Налогового кодекса РФ и п. 2 ст. 40 Бюджетного кодекса РФ).

Объективная сторона данного правонарушения связана с нарушением кредитными организациями сроков исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сборов и страховых взносов), установленных, например: ст. 60 Налогового кодекса РФ, ст. 81 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", ст. 22.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", а также неправомерном неисполнении банком в установленный срок решения налогового органа о взыскании пеней, штрафов.

Объективную сторону данного правонарушения характеризует также нарушение срока исполнения инкассового поручения (распоряжения) налогового органа или таможенного органа о перечислении штрафов в бюджет.

Субъектами данного правонарушения являются уполномоченные должностные лица соответствующих банков или иных кредитных организаций. Привлечение должностного лица к ответственности не освобождает указанные организации от обязанности исполнить поручение налогоплательщика, налогового агента или иное решение в форме инкассового поручения (распоряжения) налогового или таможенного органа. Банки как юридические лица несут за такое правонарушение налоговую ответственность в соответствии со ст. ст. 133 и 135 Налогового кодекса РФ.

Субъективная сторона данного правонарушения характеризуется виной как в форме умысла, так и по неосторожности.

Согласно п. 3 ст. 45 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком, если иное не предусмотрено п. 4 ст. 45 Налогового кодекса РФ:

а) с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика (со счета иного лица в случае уплаты им налога за налогоплательщика) в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа;

б) с момента передачи физическим лицом в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства без открытия счета в банке денежных средств, предоставленных банку физическим лицом, при условии их достаточности для перечисления;

в) с момента отражения на лицевом счете организации, которой открыт лицевой счет, операции по перечислению соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации;

г) со дня внесения физическим лицом в банк, кассу местной администрации, организацию федеральной почтовой связи либо в многофункциональный центр предоставления государственных и муниципальных услуг наличных денежных средств для их перечисления в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства;

д) со дня вынесения налоговым органом в соответствии с Налоговым кодексом РФ решения о зачете сумм излишне уплаченных или сумм излишне взысканных налогов, пеней, штрафов в счет исполнения обязанности по уплате соответствующего налога;

е) со дня удержания сумм налога налоговым агентом, если обязанность по исчислению и удержанию налога из денежных средств налогоплательщика возложена в соответствии с Налоговым кодексом РФ на налогового агента;

ж) со дня уплаты декларационного платежа в соответствии с федеральным законом об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами;

з) со дня предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика или со счета иного лица в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа в счет возмещения ущерба, причиненного бюджетной системе Российской Федерации в результате преступлений, за совершение которых ст. ст. 198 - 199.2 Уголовного кодекса РФ предусмотрена уголовная ответственность. При этом зачет суммы указанных денежных средств в счет исполнения соответствующей обязанности по уплате налога производится в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов;

и) со дня принятия налоговым органом в соответствии со ст. 45.1 Налогового кодекса РФ решения о зачете суммы единого налогового платежа физического лица в счет исполнения обязанности налогоплательщика - физического лица по уплате транспортного налога, земельного налога и (или) налога на имущество физических лиц.

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 12 октября 1998 г. N 24-П указал, что в рамках конституционного обязательства по уплате налогов на налогоплательщиков возложена публично-правовая обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы, а на кредитные учреждения - публично-правовая обязанность обеспечить перечисление соответствующих платежей в бюджет.

Согласно ст. 60 Налогового кодекса РФ банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, а также поручение налогового органа на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Поручение налогоплательщика или поручение налогового органа исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается, за исключением операций по перечислению налога посредством осуществления трансграничного перевода денежных средств с использованием международных платежных карт, при осуществлении которого налогоплательщика обслуживает иностранный банк. Согласно п. 1.3 Положения о Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения" (утв. Банком России 27.02.2017 N 579-П) кредитная организация самостоятельно определяет продолжительность операционного дня, представляющего собой операционно-учетный цикл за соответствующую календарную дату, в течение которого все совершенные операции оформляются и отражаются в бухгалтерском учете по балансовым и внебалансовым счетам с составлением ежедневного баланса.

При наличии денежных средств (драгоценных металлов) на счете налогоплательщика или остатка его электронных денежных средств банки не вправе задерживать исполнение поручения налогоплательщика и поручения налогового органа.

При невозможности исполнения поручения налогоплательщика в срок, установленный настоящим Кодексом, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении Центрального банка Российской Федерации, или поручения налогового органа в срок, установленный Налоговым кодексом РФ, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств (драгоценных металлов) на счете налогоплательщика или на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении Центрального банка Российской Федерации, банк обязан в течение дня, следующего за днем истечения установленного Налоговым кодексом РФ срока исполнения поручения, сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика в налоговый орган по месту нахождения банка и налогоплательщику, а о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогового органа - в налоговый орган, который направил это поручение, и в налоговый орган по месту нахождения банка (его обособленного подразделения).

При наличии достаточного количества денежных средств на счете клиента эти средства списываются в порядке календарной очередности. При недостаточности денежных средств установленная ст. 855 Гражданского кодекса очередность списания денежных средств относит налоговые платежи к третей группе очередности. Кредитная организация, исполняя платежные поручения клиента, действует как обязанная сторона по договору банковского счета. В связи с этим она не может выполнить поручение налогового органа в более раннюю очередь, чем соответствующие поручения клиента, имеющие приоритетное значение. Поэтому в действиях кредитной организации по неисполнению поручения налогового органа или созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете клиента может не быть умысла. В такой ситуации кредитная организация не подлежит ответственности за совершение деяния, предусмотренного ст. 135 Налогового кодекса РФ.

Вместе с тем Верховный Суд Российской Федерации Определением от 21.03.2016 N 307-КГ16-960 выразил правовую позицию в отношении трактовки п. 2 ст. 855 Гражданского кодекса РФ, устанавливающего очередность списания средств в уплату налогов, которая зависит от того, списываются ли они в добровольном или принудительном порядке. При этом п. п. 1, 8 ст. 45 и п. п. 1, 8 ст. 46 Налогового кодекса РФ установлено, что обязанность по уплате налогов и пеней исполняется налогоплательщиком самостоятельно или в принудительном порядке по решению налогового органа. Последнее реализуется путем обращения взыскания на денежные средства на банковских счетах, а также на электронные денежные средства налогоплательщика. Из приведенных норм следует, что платежи в бюджет, осуществляемые по требованиям налоговых органов (то есть в принудительном порядке), подлежат исполнению банком в третью очередь, а платежи по налоговым обязательствам, производимые на основании платежных поручений налогоплательщика, - в пятую очередь.

Исходя из этого Минфин России в письме от 17.05.2016 N 03-02-07/2/28207 (направлено письмом ФНС России от 11.07.2016 N ГД-4-8/12408) рекомендует при взыскании налоговыми органами обязательных платежей и пеней за счет денежных средств на счетах налогоплательщиков, а также за счет их электронных денежных средств руководствоваться приведенной позицией Верховного Суда Российской Федерации.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение предусмотренных обязанностей банки несут ответственность, установленную ст. 133 Налогового кодекса РФ и комментируемой статьей. При этом применение мер ответственности не освобождает банк от обязанности перечислить в бюджетную систему Российской Федерации сумму налога.

Названные правила применяются также в отношении обязанности банков по исполнению поручений налоговых агентов, плательщиков сборов и распространяются на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации сборов, пеней и штрафов.

Субъектами правонарушения по ст. 15.8 КоАП РФ являются уполномоченные должностные лица банков или иных кредитных организаций.

Субъективная сторона правонарушения по ст. 15.8 КоАП РФ характеризуется виной как в форме умысла, так и по неосторожности.