Статья 212 НК РФ. Особенности определения налоговой базы при получении доходов в виде материальной выгоды (действующая редакция)

В статье 212 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы при получении дохода в материальной форме.

Анализируя подпункт 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ, контролирующий орган разъяснил, что данной нормой предусмотрено, что указанная материальная выгода освобождается от налогообложения при условии наличия у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, установленного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 220 НК РФ.

В случае если у организации, выдавшей заем, имеется подтверждение права налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, для освобождения от налогообложения доходов в виде материальной выгоды, возникающей при последующем погашении процентов по указанным займам (кредитам), представления нового такого подтверждения не требуется (см. письмо от 14.04.2011 N 03-04-06/6-90).

В письме от 04.04.2011 N 03-04-05/6-217 Минфин России пояснил, что доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами возникает у налогоплательщика при получении указанных средств от организаций или индивидуальных предпринимателей.

В случае получения беспроцентного займа за счет средств областного бюджета, а не за счет средств организаций и индивидуальных предпринимателей, как это предусмотрено подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ, дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц, при погашении указанного займа не возникает.

А в письме от 18.03.2011 N 03-04-06/6-44 официальный орган указал, что суммы налога на доходы физических лиц с доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, подлежащих налогообложению, удерживаются и уплачиваются кредитной организацией - налоговым агентом, только если указанные доходы получены ее сотрудниками.

При получении дохода в виде материальной выгоды клиентами кредитной организации кредитная организация - налоговый агент обязана не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором такие доходы были получены, письменно сообщить в установленном порядке налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о суммах неудержанного налога.

В письме Минфина России от 25.04.2014 N 03-04-05/19521 рассмотрен вопрос о налогообложении НДФЛ материальной выгоды от экономии на процентах за пользование ипотечным кредитом в иностранной валюте при изменении обязательств заемщика в результате заключения мирового соглашения. По данному вопросу Минфин России дал нижеследующие разъяснения.

В случаях, когда первоначальные обязательства физического лица - заемщика по ипотечному кредиту в результате заключения мирового соглашения изменяются, но при этом само обязательство возвратить сумму займа и уплатить проценты сохраняется, в отношении выплачиваемых процентов применяется общий порядок определения материальной выгоды и ее налогообложения. При этом материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, будет определяться как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, исчисленной исходя из 9 процентов годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из новых условий договора, измененных на основании мирового соглашения.

Указанная материальная выгода освобождается от налогообложения при условии наличия у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, установленного подпунктом 3 пункта 1 статьи 220 НК РФ, подтвержденного налоговым органом. При отсутствии соответствующего подтверждения, выданного налоговым органом, оснований для освобождения материальной выгоды от налогообложения не имеется.

В письме от 20.08.2010 N 03-04-06/7-184 Минфин России пояснил, что в случае если организацией выданы беспроцентные займы, то фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды следует считать соответствующую дату возврата заемных средств.

В правоприменительной практике возникают также и иные вопросы.

Например, между гражданином и организацией заключен договор долевого участия в строительстве. По условиям данного договора гражданину предоставлена беспроцентная рассрочка оплаты стоимости квартиры.

Возникает ли в данном случае материальная выгода, с которой в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ необходимо уплатить НДФЛ?

Согласно пункту 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

При этом согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является, в частности, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, за исключением материальной выгоды, полученной в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты, и материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

В указанном случае налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются налоговым агентом в порядке, установленном НК РФ (подпункт 1 пункта 2 статьи 212 НК РФ).

Вместе с тем по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости (пункт 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ)).

Согласно пункту 1 статьи 4 Закона N 214-ФЗ цена является одним из существенных условий договора участия в долевом строительстве.

При этом в силу пункта 1 статьи 5 Закона N 214-ФЗ цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Пункт 3 статьи 5 Закона N 214-ФЗ устанавливает, что уплата цены договора производится путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период, исчисляемый годами, месяцами или неделями.

Необходимо отметить, что Минфин России в письме от 28.06.2005 N 03-04-11/138 указал, что при реализации долей в квартирах сотрудникам организации в рассрочку предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций, не возникает, если продажа указанных долей в рассрочку оформляется договором купли-продажи.

Очевидно, что сделанные в данном письме выводы применимы в ситуации, когда гражданин оплачивает в рассрочку квартиру не только по договору купли-продажи, но и по договору долевого участия в строительстве.

Аналогичная точка зрения высказывается в судебной практике. Так, ФАС Центрального округа указал, что в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ материальная выгода у физического лица возникает только в случаях передачи ему в заем денежных средств или иных вещей.

Согласно пункту 1 статьи 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

При этом договор займа является реальной сделкой, поэтому считается заключенным с момента передачи денег в той сумме, которую заимодавец предоставил заемщику. Нормы о договоре займа неприменимы к договорам по передаче индивидуально-определенных вещей, даже если в указанных договорах предусмотрено условие о рассрочке платежа (Постановления ФАС Центрального округа от 31.07.2008 N А62-813/2008, от 14.11.2008 N А62-2389/2008).

С учетом изложенного в случае предоставления гражданину беспроцентной рассрочки оплаты стоимости квартиры по договору долевого участия в строительстве материальная выгода, с которой в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ необходимо уплатить налог на доходы физических лиц, не возникает.

Официальный орган также отметил, что при получении потребительским ипотечным кооперативом выданного налоговым органом подтверждения права налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета в отношении определенного объекта недвижимости доходы налогоплательщика в виде материальной выгоды от экономии на процентах, возникающей при погашении займа, израсходованного на приобретение указанного объекта недвижимости, исключаются из дохода, подлежащего обложению.

В отношении доходов в виде материальной выгоды, полученных в предыдущем налоговом периоде, о невозможности удержать которые налоговым агентом уже было сообщено, обязанности налогового агента являются исполненными. Дополнительные обязанности для налоговых агентов в отношении указанных доходов НК РФ не установлены (см. письмо от 29.03.2011 N 03-04-06/6-61).

С учетом изложенного при наличии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, использованными на приобретение жилья, полученной до полного погашения займа, освобождаются от налогообложения.

Судебная практика.

В настоящее время в мире существует практика возврата налога на добавленную стоимость, уплаченного при совершении покупок в одной стране, гражданам других стран. Возмещение НДС, как правило, производится при предъявлении чеков Tax-free. В магазинах, оформляющих чеки Tax-free, клиенту выписывается чек, который может быть предъявлен в один из банков-плательщиков.

В том случае, если гражданин Российской Федерации не смог получить возмещение НДС по чекам Tax-free до пересечения границы России, он может получить его в банках-плательщиках по чекам Tax-free на территории РФ.

Одним из основных участников данных расчетов выступает иностранная компания, которая осуществляет выплату иностранным туристам при представлении ими экспортных таможенных ваучеров (чеки Tax-free), в отношении которых таможенными органами осуществлены формальности, подтверждающие экспорт этими туристами товаров, приобретенных через розничную торговлю, дающих право на освобождение таких товаров от НДС.

На основании подписанного соглашения между указанной компанией и банком банк является платежным агентом, который принимает, проверяет и оплачивает наличными от имени и за счет средств компании все чеки по освобождениям от налогов, предъявленные клиентами.

Возмещение физическим лицам сумм уплаченного за границей налога на добавленную стоимость по чекам Tax-free является по сути возмещением излишне уплаченного налога, что не может рассматриваться как получение физическим лицом экономической выгоды.

Таким образом, сумма возмещения физическому лицу ранее уплаченного налога на добавленную стоимость, производимого банком в соответствии с обязанностями платежного агента, не является объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

Такая позиция поддерживается и Минфином России (см. письмо от 21.07.2005 N 03-05-01-04/242).

Анализируя подпункт 3 пункта 1 статьи 212 НК РФ, Минфин России отметил, что подлежащим налогообложению доходом в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг является разница между фактическими расходами налогоплательщика на приобретение ценных бумаг и их рыночной стоимостью на момент приобретения.

Разница между стоимостью ценных бумаг на момент их приобретения и их стоимостью на конец года не является доходом в виде материальной выгоды, предусмотренным статьей 212 НК РФ. Такая разница может подлежать налогообложению только в случае продажи ценных бумаг (см. письмо от 13.02.2009 N 03-04-05-01/58).

Официальная позиция.

В письме Минфина России от 17.04.2014 N 03-04-06/17623 обращается внимание на то, что, поскольку при получении дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение, в случае приобретения ценных бумаг, стоимость которых выражена в иностранной валюте, пересчет стоимости ценных бумаг в рубли производится на дату оплаты стоимости приобретенных ценных бумаг.

Судебная практика.

На практике между налогоплательщиками и налоговыми органами возникают споры о получении физическим лицом материальной выгоды при возврате ему заемщиком ценных бумаг.

Согласно официальной позиции, изложенной в письме от 24.08.2009 N 03-04-06-01/220, передача и возврат ценных бумаг на основании договора займа не признаются в целях главы 23 НК РФ реализацией ценных бумаг, и, следовательно, положения статьи 214.1 НК РФ в этом случае не применяются.

Процентный доход, полученный налогоплательщиком в виде вознаграждения за пользование займом, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Кроме того, при возвращении физическому лицу предоставленных им в заем обществу ценных бумаг по истечении срока, на который такой заем был предоставлен, следует также учитывать положения подпункта 3 пункта 1 статьи 212 НК РФ.

Таким образом, по мнению официальных органов, у физического лица может возникнуть также и материальная выгода от приобретения ценных бумаг.

Арбитражные суды в данном случае придерживаются иной точки зрения.

Так, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 22.02.2008 N А05-7340/2007 пришел к выводу о том, что физические лица могут получить в собственность ценные бумаги различными способами, но материальная выгода образуется только при условии, когда ценные бумаги получены безвозмездно либо приобретены по ценам ниже рыночных.

Также на практике возникает вопрос о том, должна ли организация удерживать налог на доходы физических лиц в случае предоставления своим работникам беспроцентных займов.

Официальная позиция.

В случае если организацией выдан беспроцентный заем, то фактической датой получения доходов в виде материальной выгоды следует считать соответствующие даты возврата заемных средств.

При получении налогоплательщиком от организации дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными средствами организация признается налоговым агентом и обязана исполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов статьей 226 НК РФ.

Согласно абзацу 2 пункта 4 статьи 226 НК РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты.

Таким образом, если организация, помимо выдачи беспроцентного займа, осуществляет выплату налогоплательщику каких-либо доходов (например, заработной платы), то налог на доходы физических лиц с дохода в виде материальной выгоды должен удерживаться из таких выплат и за счет них с соблюдением установленного НК РФ ограничения.

Следовательно, в данном случае организация должна удерживать налог на доходы физических лиц с материальной выгоды.

Анализируя пункт 2 статьи 212 НК РФ, Минфин России в своем письме от 08.10.2010 N 03-04-06/6-247 пояснил, что при расчете налоговой базы в отношении доходов физических лиц в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами необходимо принимать во внимание две суммы - сумму процентов, исчисленную исходя из двух третьих действующей на дату получения дохода ставки рефинансирования Банка России, и сумму процентов, исчисленную исходя из условий договора с части долга по займу, оставшейся с даты предыдущего получения дохода в виде материальной выгоды, за количество дней, прошедших с даты предыдущего получения дохода (либо с даты выдачи займа в случае первичного получения дохода).

В письме от 23.08.2010 N 20-14/3/088240 налоговое ведомство разъяснило, что для исчисления налога банк определяет налоговую базу, исходя из условий договора в порядке, установленном пунктом 2 статьи 212 НК РФ, как:

- превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора;

- превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9 процентов годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.

Анализируя пункт 3 статьи 212 НК РФ, Минфин России разъяснил, что при получении налогоплательщиком дохода в виде указанной материальной выгоды налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Определение и перечень случаев, когда лица признаются взаимозависимыми, содержится в статье 20 НК РФ.

В случае если физическое лицо и организация признаются взаимозависимыми лицами в смысле статьи 20 НК РФ, материальная выгода в виде разницы между рыночной ценой квартиры на момент реализации (то есть ценой реализации в обычных условиях) и ценой квартиры, указанной в договоре купли-продажи квартиры, является доходом физического лица, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В случае отсутствия взаимозависимости между сторонами, заключившими указанный договор купли-продажи квартиры, подлежащего налогообложению дохода в виде материальной выгоды не возникает (см. письмо от 01.10.2007 N 03-04-06-01/340).

Судебная практика.

В правоприменительной практике организации часто реализуют своим работникам товары (работы, услуги) по льготным ценам, с минимальной наценкой. По мнению налоговых органов, в этом случае у работников возникает доход в виде материальной выгоды. В то же время подпункт 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ указывает на то, что отношения между продавцом и покупателем должны быть взаимозависимыми. Взаимозависимые лица перечислены в статье 20 НК РФ, при этом данный перечень прямо не указывает на то, что работник и работодатель являются взаимозависимыми. Однако пунктом 2 статьи 20 НК РФ предусмотрено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В суде налоговые органы пытаются доказать, что работник и работодатель являются взаимозависимыми лицами, однако в большинстве случаев суды указывают на то, что трудовые отношения не могут повлиять на результаты сделок по реализации.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 22.05.2009 N Ф04-3030/2009(7182-А75-37) указал, что тот факт, что покупатели квартир - физические лица состояли в трудовых отношениях с организацией - продавцом квартир, сам по себе не является доказательством взаимозависимости, поскольку работники организации не имели административных и иных рычагов для воздействия на работодателя в целях уменьшения цены приобретаемого жилья. Стоимость квартир в данном случае устанавливалась в одностороннем порядке с учетом финансовых возможностей продавца.

Суд также сделал вывод о недоказанности налоговым органом влияния отношений между указанными лицами на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а также влияния на результаты сделок по реализации имущества.

Второй арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 13.03.2008 N А29-2210/2007 установил, что основанием для привлечения организации к ответственности послужили выводы налогового органа о том, что цена реализованной работнику организации квартиры по договору купли-продажи отклонялась более чем на 20% в сторону понижения от уровня рыночных цен, сложившихся на рынке на аналогичные квартиры в том же периоде.

Суд сделал вывод о том, что налоговым органом не доказано, что работник и организация-работодатель являются взаимозависимыми лицами.

Судом не установлено правовых актов, в соответствии с которыми работник и организация могут быть признаны взаимозависимыми лицами. Судом учтено, что статья 56 Трудового кодекса РФ определяет понятие трудового договора и обязанности сторон в возникающих на основании договора трудовых отношениях, но не устанавливает, что работник и работодатель являются взаимозависимыми лицами. Работник руководителем организации не является, доказательств того, что он является участником организации либо входит в органы управления, налоговым органом не представлено. Сведения о том, что трудовые отношения между работником и организацией могли оказывать влияние на условия или экономические результаты деятельности организации, в деле отсутствуют.

Таким образом, наличие трудовых отношений между работником и организацией само по себе не может являться доказательством того, что отношения между данными лицами могут повлиять на результаты сделок между ними. Иных доказательств, свидетельствующих о наличии между данными лицами отношений, способных повлиять на результаты сделки, в материалах налоговой проверки не имеется и налоговым органом суду не представлено.

Следует отметить, что Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2008 по делу N А29-2210/2007 данное Постановление оставлено без изменения.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 02.09.2008 N А05-2964/2008 установил, что налоговый орган ссылается на взаимозависимость работников предприятия и самого общества в лице генерального директора по основаниям, предусмотренным подпунктом 2 пункта 1 статьи 20 НК РФ, при продаже дров работникам и на отклонение цены одного кубометра дров от государственной регулируемой цены.

Организация полагает, что налоговым органом не доказан факт взаимозависимости лиц и отклонения цен, указанных в договоре, более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода, не допущено.

Суд пришел к выводу о невозможности применения в данном случае положения пункта 1 статьи 20 НК РФ. При этом, давая оценку представленным доказательствам со ссылкой на пункты 3.1, 3.3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 N 441-О, суд инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований признавать организацию и лиц, которым она продавала отходы лесопиления, взаимозависимыми.

Данное Постановление оставлено без изменения Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 15.12.2008 N А05-2964/2008, а Определением ВАС РФ от 15.04.2009 N ВАС-4283/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора, что говорит о поддержке изложенной позиции высшими инстанциями.

Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 29.07.2008 N 09АП-7887/2008-АК указал, что в отсутствие сделок по реализации идентичных (однородных) товаров лицом, являющимся взаимозависимым по отношению к налогоплательщику, лицам, не являющимся взаимозависимыми, исчисление налоговой базы в виде материальной выгоды по пункту 3 статьи 212 НК РФ не является возможным.

На основании изложенного выводы налогового органа о неправомерном неисчислении и неудержании обществом налога на доходы физических лиц с сумм разницы между рыночной и фактической ценой признаны судом не основанными на нормах законодательства о налогах и сборах.

Следует отметить, что Постановлением ФАС Московского округа от 07.11.2008 N КА-А40/10247-08 данное Постановление оставлено без изменения.

Анализируя пункт 4 статьи 212 НК РФ, Минфин России указывал, что специальных положений, устанавливающих порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в период приостановления действия абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ, НК РФ не установлено.

В этой связи при исчислении дохода в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в период приостановления действия абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ, налоговый агент вправе использовать расчетные цены, порядок определения которых закреплен в его учетной политике (см. письмо от 11.06.2010 N 03-04-06/2-117).

В письме от 23.04.2010 N 20-14/4/043428@ налоговое ведомство разъясняло, что рыночная стоимость ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется исходя из расчетной цены ценных бумаг с учетом предельной границы ее колебаний, если иное не установлено в статье 212 НК РФ.

На основании абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ порядок определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также порядок определения предельной границы колебаний рыночной цены устанавливаются в целях главы 23 НК РФ федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг по согласованию с Минфином России с учетом положений пункта 4 статьи 212 НК РФ.

Вместе с тем Федеральный закон от 25.11.2009 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 281-ФЗ) приостановил действие абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ с 1 января по 31 декабря 2010 г. включительно.

В период приостановления действия абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ порядок определения цен на ценные бумаги установлен в пункте 2 статьи 14 Закона N 281-ФЗ, а именно: предельная граница колебаний для ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в размере 20 процентов в сторону повышения и понижения от расчетной цены таких ценных бумаг.

При этом в НК РФ не установлено специальных положений, устанавливающих порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в период приостановления действия абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ.

Согласно статье 214.1 НК РФ при получении доходов от реализации ценных бумаг после 1 января 2010 г. налоговая база определяется как доходы от операций с ценными бумагами за вычетом документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением, хранением и реализацией ценных бумаг, с исполнением и прекращением обязательств по таким сделкам.

Если налогоплательщиком были приобретены в собственность (в том числе получены на безвозмездной основе или с частичной оплатой, а также в порядке дарения или наследования) ценные бумаги, при налогообложении доходов по операциям купли-продажи (погашения) ценных бумаг в качестве документально подтвержденных расходов на приобретение (получение) этих ценных бумаг учитываются суммы, с которых был исчислен и уплачен налог при приобретении (получении) данных ценных бумаг, и сумма налога, уплаченного налогоплательщиком.

Федеральным законом от 28.12.2010 N 395-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" действие положения абзаца 6 пункта 4 статьи 212 НК РФ, согласно которому рыночная стоимость ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, определяется на дату совершения сделки, было возобновлено.

Таким образом, в связи с вышеизложенным, для целей расчета налоговой базы по НДФЛ в отношении дохода в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, их рыночная стоимость определяется на дату совершения сделки.

Важно!

Необходимо обратить внимание на то, что организация, в результате отношений с которой налогоплательщик получил доход в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, является налоговым агентом и в связи с этим обязана в установленном порядке исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить исчисленную сумму налога в соответствующий бюджет.