Статья 273 НК РФ. Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе (действующая редакция)

Расходы учитываются в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов и расходов в соответствии со статьями 272 и 273 НК РФ.

Организации в случае соответствия требованиям, указанным в пункте 1 статьи 273 НК РФ, при ведении учета доходов вправе применять кассовый метод.

Как разъяснено в письме Минфина России от 12.03.2009 N 03-03-06/4/16, если у организации в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал или была равна нулю, то такая организация имеет право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Необходимо указать, что в связи с вступлением в силу Федерального закона от 28.11.2011 N 339-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" в норму пункта 1 статьи 273 НК РФ был добавлен новый абзац - абзац второй.

В соответствии с нормами абзаца второго пункта 1 статьи 273 НК РФ на организации, которые получили статус участника проекта "Сколково", не распространяется ограничение, указанное в абзаце первом пункта 1 статьи 273 НК РФ. Таким образом, на организации - участники проекта "Сколково" не распространяется установленное ограничение по выручке - один миллион рублей.

При применении кассового метода датой получения дохода у налогоплательщика признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Пример.

Организации, использующие в целях налогообложения кассовый метод, доходы в виде процентов, причитающихся к получению, признают на дату их получения.

(Смотрите, например, письмо Минфина России от 15.11.2010 N 03-03-06/4/112.)

Необходимо иметь в виду, что Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" внес изменения в пункт 2.2 статьи 273 НК РФ. В соответствии с данными изменениями, организации кинематографии, использующие кассовый метод, не применяют порядок, указанный в абзаце первом пункта 2.2 статьи 273 НК РФ, не только при приобретении амортизируемого имущества, но и при его создании.

Внимание!

Как указано в письме Управления ФНС России по г. Москве от 24.02.2010 N 16-15/131210, статья 273 НК РФ не содержит положений, определяющих порядок признания доходов и расходов в виде положительных и отрицательных курсовых разниц налогоплательщиками, применяющими кассовый метод. Поэтому, учитывая положения статьи 273 НК РФ, а также то, что пересчет имущества в виде валютных ценностей в рубли по официальному курсу, установленному Банком России, осуществляется с целью организации учета доходов, выраженных в иностранной валюте, в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях, налогоплательщики, применяющие УСН и использующие кассовый метод учета доходов и расходов, доходы в виде положительных курсовых разниц должны учитывать в порядке, установленном в пункте 8 статьи 271 НК РФ.

Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" ввел в состав нормы статьи 273 НК РФ новый пункт - пункт 2.4.

Исходя из норм пункта 2.4 статьи 273 НК РФ установлен порядок учета в доходах при кассовом методе денежных средств, полученных в виде государственных субсидий, выдаваемых учреждениям, осуществляющим деятельность в сфере высшего профессионального образования, в целях развития кооперации, а также организациям, реализующим комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства.

В соответствии с установленным порядком, денежные средства в виде государственных субсидий учитываются поименованными выше организациями в составе внереализационных доходов пропорционально предусмотренным условиями получения средств расходам, фактически осуществленным за счет данных средств, но не более трех налоговых периодов с даты получения денежных средств.

Помимо этого, установлено, что указанный выше порядок не подлежит применению в случае, когда организации приобретают или создают за счет полученных средств амортизируемое имущество, так как в данном случае полученные средства отражаются в составе доходов по мере признания расходов на приобретение (создание) амортизируемого имущества.

Кроме того, при нарушении условий получения указанных выше средств, данные средства в полном объеме отражаются в доходах того налогового периода, в котором допущено нарушение. В случае если по окончании третьего налогового периода сумма полученных средств превысит сумму учтенных расходов, осуществленных за счет данных средств, разница между суммами в полном объеме отражается во внереализационных доходах этого налогового периода.

Внимание!

Часто бывает так, что командировка работника начинается в одном налоговом периоде, а заканчивается в другом. Проблема возникает в случае, если командировочные расходы (расходы на проезд, проживание, а также суточные) были оплачены работнику до командировки. Уменьшение налогооблагаемой базы на указанные расходы в периоде начала командировки неправомерно, поскольку авансовый отчет предоставляется после ее окончания.

В соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ при использовании налогоплательщиком кассового метода расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

Таким образом, выдав работнику аванс на командировочные расходы, налогоплательщик не имеет права включать его в состав расходов, пока он не будет израсходован на цели командировки (приобретение проездных документов, проживание в гостинице и т.д.) и подтвержден документально (авансовым отчетом с приложением подтверждающих документов).

Внимание!

Согласно статье 273 НК РФ при расчете налога на прибыль кассовым методом расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Причем налогоплательщику не нужно определять стоимость затрат в незавершенном производстве.

Расходы, оплаченные за счет займа, учитываются при налогообложении прибыли. На это указывает и Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2006 N А33-31379/04-С3-Ф02-155/06-С1.

Внимание!

Из анализа положений пункта 2 статьи 273, подпункта 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ можно сделать вывод, согласно которому организации, определяющие доходы и расходы кассовым методом, учитывают авансы в составе доходов в день их поступления на счет или в кассу организации. Это подтверждает и пункт 8 информационного письма ВАС РФ от 22.12.2005 N 98.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

Однако данное положение НК РФ применимо только к налогоплательщикам, определяющим доходы и расходы по методу начисления, поскольку в пункте 2 статьи 273 НК РФ четко определена дата получения доходов для организаций, использующих кассовый метод, - день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу.

Внимание!

Федеральным законом от 07.03.2011 N 23-ФЗ статья 273 НК РФ с 11.03.2011 дополнена пунктом 2.3, согласно которому средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", отражаются в составе внереализационных доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе внереализационных доходов этого налогового периода. Такой порядок учета средств финансовой поддержки не распространяется на случаи приобретения за счет указанного источника амортизируемого имущества.

В случае приобретения за счет средств финансовой поддержки, указанных в данном пункте, амортизируемого имущества данные средства финансовой поддержки отражаются в составе внереализационных доходов по мере признания расходов по приобретению амортизируемого имущества.

Действие данной нормы распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2011.

Внимание!

Положения НК РФ не предусматривают особого порядка учета доходов и расходов организации при переходе с одного метода признания доходов на другой.

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 21.12.2006 N 03-03-04/1/854, если при переходе с кассового метода на метод начисления у налогоплательщика числится дебиторская задолженность по оказанным, но не оплаченным услугам, относящаяся к прошлым налоговым периодам, то указанная задолженность подлежит включению в состав доходов от реализации на дату перехода организации на метод начисления.

Однако в рассматриваемом письме финансовое ведомство указало, что доходы для целей налогообложения прибыли по сделкам, осуществленным налогоплательщиком до перехода на метод начисления, следует признавать по мере поступления оплаты.

Нужно отметить, что Федеральный закон от 28.11.2011 N 336-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об инвестиционном товариществе" внес изменения в нормы пункта 4 статьи 273 НК РФ.

В соответствии с данными изменениями, нормы пункта 4 статьи 273 НК РФ распространяются на инвестиционные товарищества. То есть при заключении договора об инвестиционном товариществе участники правоотношений в рамках данного договора обязуются перейти на метод начисления с начала налогового периода, в котором был заключен договор о создании инвестиционного товарищества.