Статья 86 НК РФ. Обязанности банков, связанные с осуществлением налогового контроля (действующая редакция)

Комментируемая статья регламентирует обязанности банков, установленные налоговым законодательством.

На банки НК РФ возложены обязанности, предусмотренные, в частности, статьями 60 "Обязанности банков по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов", 76 "Приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей", а также 86 "Обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков".

Пункт 1 статьи 86 НК РФ посвящен открытию и закрытию счетов организаций и индивидуальных предпринимателей, предоставлению права использовать корпоративные электронные средства платежа для переводов электронных денежных средств банками, а также взаимодействию между банками и налоговыми органами в этой связи.

Течение установленного данной нормой срока начинается на следующий день за днем открытия, закрытия или изменения реквизитов соответствующего счета в банке.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 11.02.2011 N 03-02-07/1-45.

Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/520@ утвержден Порядок представления в банки (операторам по переводу денежных средств) документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации по запросам налоговых органов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Указанный Порядок применяется при представлении в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи документов (информации), в том числе предусмотренных пунктом 2 статьи 86 НК РФ.

Кроме того, банк также вправе направить в налоговые органы указанные документы (информацию) на бумажном носителе.

Порядок представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации о наличии счетов (специальных банковских счетов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах (специальных банковских счетах), об операциях на счетах (специальных банковских счетах), об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств по запросам налоговых органов на бумажном носителе, а также соответствующие формы справок и выписки утверждены Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/519@.

Следует отметить, что в том случае, если направление банками в налоговые органы документов, поименованных в пункте 2 статьи 86 НК РФ, осуществляется в электронном виде на основании заключенного с Банком России соответствующего соглашения, направление их в налоговые органы на бумажном носителе не допускается.

Вместе с тем в случае, если в налоговые органы поступило уведомление Банка России (в лице его территориального учреждения) о прекращении или приостановлении банком обмена сообщениями в электронном виде, возможно направление налоговыми органами запросов в банк в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ на бумажном носителе.

Возможность представления банками в адрес налоговых органов документов, предусмотренных пунктом 2 статьи 86 НК РФ, на съемном носителе информации (в том числе на дискете или компакт-диске) законодательством о налогах и сборах не предусмотрена.

Такие разъяснения приведены в письме ФНС России от 20.10.2015 N ЕД-4-2/18294@.

Приказом ФНС России от 23.05.2014 N ММВ-7-14/292@ утверждены формы и формат сообщений банка налоговому органу об открытии или о закрытии счета, вклада (депозита), об изменении реквизитов счета, вклада (депозита) организации, индивидуального предпринимателя, физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, о предоставлении права или прекращении права организации, индивидуального предпринимателя использовать корпоративные электронные средства платежа для переводов электронных денежных средств, а также об изменении реквизитов корпоративного электронного средства платежа.

Как указано в письме Минфина России от 17.10.2012 N 03-02-07/1-257, в случае переоформления юридическому лицу - правопреемнику счета в банке, ранее принадлежавшего преобразованному юридическому лицу, рекомендуется направить в налоговый орган сообщения о закрытии счета юридическому лицу, прекратившему деятельность в результате преобразования, и об открытии счета юридическому лицу - правопреемнику.

В письме Минфина России от 03.10.2012 N 03-02-07/1-235 разъяснено, что пунктом 1 статьи 86 НК РФ не установлена обязанность банков сообщать в налоговые органы об открытии (закрытии) счетов по вкладам (депозитам) организаций.

В пункте 2 статьи 86 НК РФ закреплена обязанность банков выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей), а также справки об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств.

Налоговые органы вправе истребовать у банков справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах контрагентов организации, в отношении которых проводятся мероприятия налогового контроля.

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 12.03.2010 N 03-02-07/1-103.

В письме Минфина России от 14.12.2010 N 03-02-07/1-593 разъяснена следующая ситуация: в кредитную организацию, клиентом которой является ЗАО, поступил запрос налогового органа о представлении выписки по операциям на счете организации за спорный период в отношении ЗАО, в котором указано, что его направление связано с проведением камеральной налоговой проверки ЗАО; вместе с тем в отношении ЗАО на основании решения этого же налогового органа была проведена выездная налоговая проверка за аналогичный период, по результатам которой составлен акт и вынесено решение.

У налогоплательщика в такой ситуации в связи с тем, что действия налогового органа наносят ущерб деловой коммерческой репутации ЗАО как клиента банка, а также затрагивают интересы кредитной организации и ЗАО в сфере соблюдения действующего законодательства РФ о режиме охраны банковской и коммерческой тайны, возникли вопросы о правомерности повторного истребования налоговым органом при камеральной налоговой проверке информации по периодам, в отношении которых уже были проведены мероприятия налогового контроля (выездная налоговая проверка), а также о правомерности истребования выписки по операциям на счете организации-клиента в банке налоговым органом при отсутствии вынесенного решения о взыскании налога, решения о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации.

Финансовое ведомство, для правильной квалификации спорной ситуации сославшись на абзац 2 пункта 2 статьи 86 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.06.2011 N 162-ФЗ), отметило, что выписки по операциям на счете организации - клиента банка могут быть запрошены у банка налоговым органом, проводящим камеральную налоговую проверку этой организации, и вне зависимости от вынесения в отношении такой организации решения о взыскании налога, решения о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации.

Кроме того, НК РФ не предусмотрено ограничение по направлению налоговым органом в банк при проведении камеральной налоговой проверки налогоплательщика запроса о представлении выписки по операциям на счетах этого налогоплательщика - клиента банка за период, за который была проведена выездная налоговая проверка в отношении такого налогоплательщика. Указанная информация могла быть не получена налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, но она может быть необходима для целей проведения камеральной налоговой проверки.

Учитывая подобную позицию финансового ведомства, с большой степенью вероятности можно сделать предположение о поддержке Минфином России действий налоговых органов, требующих в порядке статьи 93 НК РФ представления выписки по расчетным счетам клиентов банков.

Разъяснения по спорному вопросу дала и ФНС России в пункте 2 письма от 18.09.2009 N ШТ-22-2/727@ "О порядке истребования (запроса) у банков документов и информации, необходимых для осуществления налогового контроля", согласно которому в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Документы, в том числе связанные с открытием и ведением счетов клиентов (копии договоров, копии карточек с образцами подписей и т.п.), а также иные документы, касающиеся проверяемого налогоплательщика и (или) контрагента проверяемого налогоплательщика, но одновременно относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика, могут быть запрошены у банка как лица, располагающего документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, на основании пункта 1 статьи 93.1 НК РФ.

Насколько документы, запрашиваемые в отношении контрагента проверяемого налогоплательщика, относятся к деятельности проверяемого налогоплательщика, определяет налоговый орган, составивший поручение об истребовании документов.

А в письме от 11.10.2007 N ШТ-6-06/774@ "Об истребовании у банков документов и информации, необходимых для осуществления налогового контроля" ФНС России, сославшись на статью 331 и пункт 2 статьи 328 НК РФ, непосредственно отметила, что требование о представлении для выездной налоговой проверки банка выписок о движении денежных средств по счетам клиентов банка основано на прямом указании НК РФ.

Выписки о движении денежных средств по расчетным счетам клиентов и корреспондентским счетам кредитных организаций могут быть истребованы при проведении выездной налоговой проверки в соответствии со статьи 93 НК РФ в целях получения информации об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях банка.

При этом следует отметить, что истребование выписок при проведении выездной налоговой проверки банка осуществляется на основании и в порядке статьи 93 НК РФ, а следовательно, нормы статьи 86 НК РФ в данном случае неприменимы.

Кроме того, ФНС России обратила внимание на то, что, не располагая выписками по клиентским счетам и тем самым предоставляя возможность проверяемой организации самостоятельно определять объем подлежащих проверке документов, свидетельствующих о финансово-хозяйственных отношениях банка и клиента, в ходе выездной налоговой проверки невозможно определить полноту и правомерность учета в целях налогообложения доходов (расходов) банка от осуществления банковской деятельности.

Однако из представленных разъяснений финансового ведомства невозможно сделать вывод, указывает ли формулировка "проведение мероприятий налогового контроля" без раскрытия их видов на неправомерность запроса.

Непредставление банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ и (или) несообщение об остатках денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, в соответствии с пунктом 5 статьи 76 НК РФ, а также представление справок (выписок) с нарушением срока или справок (выписок), содержащих недостоверные сведения, влечет привлечение банка к ответственности по статье 135.1 НК РФ.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 20.02.2012 N А66-12221/2011 указал, что у банка отсутствовала обязанность исполнять запрос налогового органа о представлении выписки по операциям на счете организации, в связи с тем что в этом запросе не были указаны мероприятия налогового контроля, проводимые инспекцией в отношении этой организации. ФАС Северо-Западного округа, рассматривая указанное дело в кассационном порядке, пришел к аналогичному выводу (Постановление от 30.05.2012 N А66-12221/2011).

Если следовать логике суда, запрос налогового органа, в котором указано, что информация запрашивается в связи с проведением в отношении организации мероприятий налогового контроля, без указания их видов, является неправомерным.

ВАС РФ в Определении от 02.08.2012 N ВАС-9380/12 указал на правомерность признания решения налогового органа недействительным. Суды руководствовались положениями статьи 86 НК РФ и исходили из того, что выписка по операциям на счете индивидуального предпринимателя могла быть запрошена инспекцией у банка, если в отношении данного налогоплательщика налоговым органом проводились мероприятия налогового контроля; проведение указанных мероприятий в отношении указанного клиента банка не установлено; основания, указанные в статье 86 НК РФ для истребования информации у банка, в запросе налогового органа отсутствовали, равно как в запросе налогового органа отсутствовали надлежащие основания, подтверждающие обязанность представления банком информации о клиенте банка.

Как отметил ВАС РФ, выводы судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для запроса в банке информации о движении по расчетным счетам клиента, деятельность которого не являлась предметом камеральной или выездной налоговой проверки, об отсутствии у банка обязанности по представлению таких сведений и правомерном отказе банка в представлении информации основаны на положениях НК РФ и соответствуют правовой позиции, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 N 10407/08 и от 23.06.2009 N 1681/09.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.06.2009 N 1681/09 отмечено, что из содержания пункта 2 статьи 86 НК РФ следует, что выписка по операциям на счетах организации могла быть запрошена инспекцией у банка только по указанным в ней основаниям (в случаях проведения мероприятий налогового контроля у организации либо после вынесения решения о взыскании налога и в случае принятия решений о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации). В этом случае банк обязан представить соответствующую информацию налоговому органу по его мотивированному запросу. Иных случаев для запроса в банках выписки по операциям на счетах организаций данной нормой не предусмотрено.

В Определении от 31.07.2012 N ВАС-9109/12 ВАС РФ признал обоснованным отклонение утверждения налогового органа о том, что информация у банка запрашивалась на основании поручения в порядке статьи 93.1 НК РФ в связи с проведением мероприятий налогового контроля в отношении организации - клиента банка.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.12.2012 N А67-612/2012 указано, что информация может быть истребована налоговым органом в порядке статьи 86 НК РФ только в отношении лица, в отношении которого проводятся мероприятия налогового контроля. Истребование же документов (информации) в порядке статьи 93.1 НК РФ является самостоятельным мероприятием налогового контроля.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 14.01.2013 N А27-8502/2012 отклонил довод налогового органа, приведенный в обоснование проведения в отношении организации А мероприятий налогового контроля: наличие поручения межрайонной ИФНС России об истребовании у организации документов, касающихся деятельности другой организации в связи с необходимостью получения информации относительно конкретных сделок, совершенных между данными двумя организациями, выявленных в ходе камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость третьей организации, поскольку запрос налогового органа, направленный в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ, мотивирован проведением мероприятий налогового контроля в отношении организации А без указания, в рамках какой налоговой проверки и какие мероприятия конкретно проводятся, назначены ли они в отношении непосредственно самой организации А как налогоплательщика либо как контрагента в рамках проверки другого лица; ни одно из указанных лиц в запросе не названо.

С учетом изложенного и в отсутствие достаточной мотивировки запроса налогового органа суд посчитал, что по данному конкретному делу представленные налоговым органом доказательства не подтверждают проведения предусмотренных НК РФ мероприятий налогового контроля в отношении организации А.

ФАС Московского округа в Постановлении от 12.09.2012 N А40-35655/12-115-167 пришел к выводу, что из содержания статьи 86 НК РФ следует, что выписка по операциям на счетах организации (индивидуального предпринимателя) может быть запрошена налоговым органом у банка только в случае проведения в отношении этой организации (индивидуального предпринимателя) мероприятий налогового контроля.

Как указано судом, направленный в адрес банка налоговым органом запрос мотивирован положениями пунктов 2 и 4 статьи 86 НК РФ и осуществлением иных целей и задач налогового контроля, а именно проведением в отношении организации мероприятий налогового контроля в форме истребования у него документов (информации) о проверяемом налогоплательщике.

Суд установил, что мероприятия налогового контроля проводились им в отношении другого лица, контрагентом которого является организация, не состоящая на налоговом учете в налоговом органе, направившем запрос.

Поскольку в запросе надлежащие основания, подтверждающие необходимость представления банком выписки по счету организации, являющейся клиентом банка, и связанные с целями и задачами налоговых органов, отсутствовали, запрос исполнению не подлежал.

Доводы налогового органа о соответствии направленного в адрес банка запроса требованиям законодательства о налогах и сборах Российской Федерации отклонены судом, поскольку оснований для направления в банк указанного запроса в порядке пункта 2 статьи 86 НК РФ у налогового органа не имелось.

Исходя из правовой позиции КС РФ (Определение от 14.12.2004 N 453-О) одной из гарантий конституционного права на неприкосновенность частной жизни и личную тайну является институт банковской тайны.

В соответствии с положениями ГК РФ банк гарантирует тайну банковского счета и банковского вклада, операций по счету и сведений о клиенте. Сведения, составляющие банковскую тайну, могут быть предоставлены только самим клиентам или их представителям. Государственным органам и их должностным лицам такие сведения могут быть предоставлены исключительно в случаях и в порядке, предусмотренных законом.

Установив таким образом обязанность банка обеспечить банковскую тайну и ее основные объекты, включая тайну операций по счету, субъекты права на банковскую тайну, их обязанности и гражданско-правовую ответственность, законодатель одновременно предусмотрел, что пределы возложенной на банк обязанности хранить банковскую тайну определяются законом.

Закрепление в законе отступлений от банковской тайны - исходя из конституционного принципа демократического правового государства, обязанности государства соблюдать и защищать права и свободы человека и гражданина как высшую ценность и обеспечивать их баланс в законодательстве и правоприменении, верховенства Конституции РФ и ее высшей юридической силы, свободы экономической деятельности и свободного предпринимательства - не может быть произвольным.

Как следует из пункта 2 статьи 31 НК РФ, налоговые органы осуществляют права, предусмотренные и другими помимо пункта 1 данной статьи нормами НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах их компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

С указанными положениями корреспондирует пункт 3 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации", предоставляющий налоговым органом право осуществлять налоговый контроль путем проведения налоговых проверок, а также в других формах, определяемых НК РФ.

Одной из форм налогового контроля, предусмотренного главой 14 НК РФ, является истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках (статья 93.1 НК РФ).

Исходя из указанной нормы должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Поскольку в данном случае налоговая проверка налоговым органом проводилась не в отношении организации, а в отношении налогоплательщика, контрагентом которого является данная организация, информация из банка, касающаяся их взаимоотношений, может быть получена в порядке, установленном статьей 93.1, а не пунктом 2 статьи 86 НК РФ, как указано в запросе.

В этом случае отказ банка как любого юридического лица, располагающего документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, от представления запрашиваемых сведений или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 129.1 НК РФ.

Данная позиция согласуется с правоприменительной практикой по рассматриваемому вопросу, сформированной ВАС РФ в Постановлениях Президиума от 13.11.2008 N 10407/08, от 23.06.2009 N 1681/09 и от 31.03.2009 N 16896/08.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 19.11.2012 N А43-4082/2012 разъяснено, что с обязанностью банков представить налоговому органу истребованные сведения корреспондирует обязанность налогового органа направить мотивированный запрос. При этом проверка целесообразности проведения налоговым органом контрольных мероприятий не входит в компетенцию банка.

В пункте 3 Определения от 14.12.2004 N 453-О КС РФ разъяснил, что положения налогового законодательства Российской Федерации, закрепляющие право налоговых органов требовать от банка необходимые справки и документы по счетам и операциям клиентов при наличии мотивированного запроса, а также ответственность банка за отказ в представлении указанных в запросе сведений, имеют под собой объективные и не противоречащие Конституции РФ основания, а потому не могут рассматриваться как возлагающие на банк обязанности, не соответствующие его природе, нарушающие банковскую тайну и права налогоплательщиков.

Как указал ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 30.10.2012 N А43-3934/2012, из содержания запроса налогового органа следует, что выписка по расчетному счету организации запрошена налоговым органом в связи с проведением камеральной налоговой проверки представленной данным налогоплательщиком декларации с целью проверки правомерности возмещения налога на добавленную стоимость из федерального бюджета.

Суд сделал вывод о том, что запрос является мотивированным применительно к положениям пункта 2 статьи 86 НК РФ, следовательно, у банка отсутствовали законные основания для неисполнения оспариваемого запроса налогового органа.

При этом суд указал, что в данном случае не имеет правового значения тот факт, в каком порядке планируется рассматривать вопрос о возмещении налогоплательщику налога на добавленную стоимость (в порядке статьи 176 или 176.1 НК РФ), поскольку при любых обстоятельствах проведение камеральной налоговой проверки является обязательным условием для реализации права налогоплательщика на получение вычета. Кроме того, статья 86 НК РФ и положения о требованиях, предъявляемых к форме запроса о представлении выписки по операциям на счете организации, не обязывают налоговый орган указывать в запросе период, за который проводятся те или иные мероприятия налогового контроля.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно привлек банк к ответственности, предусмотренной в статье 135.1 НК РФ.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 13.12.2012 N А67-1604/2012 отклонил довод банка о том, что представление банком документов по запросу налогового органа является нарушением банковской тайны.

Принимая во внимание положения статьи 26 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности", разъяснения КС РФ в пункте 3 Определения от 14.12.2004 N 453-О, суд указал, что режим банковской тайны не является препятствием для использования соответствующих сведений налоговыми органами, поскольку согласно статье 102 НК РФ полученные сведения о налогоплательщике составляют налоговую тайну, не подлежат разглашению, имеют специальный режим хранения и доступа. Представление банком документов по запросу налогового органа не является нарушением банковской тайны, так как сведения передаются государственному органу, также сохраняющему тайну в отношении представленных сведений.

Суд отметил, что неуказание налоговым органом в запросе полного наименования банка, его ИНН, КПП, БИК и адреса не привело к несоответствию содержания запроса требованиям НК РФ, данное нарушение не является грубым, с которым действующее налоговое законодательство связывает возможность признания незаконным и отмены оспариваемого решения налогового органа. Из ответа на запрос налогового органа не усматривается, что данные нарушения привели к искажению или неверному толкованию банком спорного запроса. Кроме того, банк не указывал эти нарушения в качестве основания для отказа в представлении запрошенных сведений.

То обстоятельство, что в спорном запросе налоговый орган указал на представление запрашиваемой выписки по операциям на счете организации в течение 5 дней вместо 3-х дней, не является основанием для признания незаконным и отмены оспариваемого решения, поскольку не нарушает права банка (оспариваемое решение налогового органа не было принято до истечения указанного в запросе 5-дневного срока).

В Постановлении от 05.10.2012 N А27-2234/2012 ФАС Западно-Сибирского округа пришел к выводу, что налоговым органам не предоставлено права проверять исполнение банками обязанностей, предусмотренных статьями 46, 60, 76, 86 НК РФ путем проведения выездных налоговых проверок; не представлено доказательств, что в отношении организаций - клиентов банка, в отношении которых запрошена информация, осуществляются мероприятия налогового контроля.

Таким образом, вывод о нарушении налоговым органом норм налогового законодательства, выразившемся в проведении проверки в отношении банка по вопросам контроля исполнения кредитными организациями обязанностей, предусмотренных статьями 46, 60, 76, 86 НК РФ, в форме, не предусмотренной действующим налоговым законодательством, суд признал правильным.

В деле, рассмотренном в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2012 N А27-12516/2011, нижестоящие суды пришли к следующим выводам:

- из содержания положений статей 30, 31, 76, 82, 86, 87 НК РФ, Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" следует, что налоговый контроль осуществляется исключительно в формах, предусмотренных НК РФ в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;

- проверка соблюдения кредитной организацией положений статей 46, 60, 76 и 86 НК РФ путем проведения какой-либо из форм налоговой проверки законодательством о налогах и сборах не предусмотрена, такая проверка может осуществляться другими методами, определенными законодательством;

- в соответствии с правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 1176/07, положениями НК РФ и Закона Российской Федерации "О налоговых органах в Российской Федерации" налоговым органам не предоставлено права проверять исполнение банками обязанностей, предусмотренных статьями 46, 60, 76, 86 НК РФ, путем проведения выездных налоговых проверок, поскольку в силу статей 87 - 89 НК РФ налоговые проверки проводятся только в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов; проверка деятельности других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, может осуществляться другими методами, определенными законодательством о налогах и сборах.

Довод налогового органа о том, что в отношении банка проводилась не выездная налоговая проверка, а иное мероприятие налогового контроля, судами отклонен как документально неподтвержденный.

Однако ФАС Западно-Сибирского округа направил дело на новое рассмотрение, отметив следующее.

Исходя из положений пункта 15 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым органам предоставлено право контролировать выполнение кредитными организациями установленных НК РФ обязанностей в порядке, утверждаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.

Порядок контроля исполнения кредитными организациями данных обязанностей федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по согласованию с Центральным банком Российской Федерации до настоящего времени не утвержден.

Поскольку банки при выполнении этих обязанностей не выступают в качестве налогоплательщиков, плательщиков сборов (налоговых агентов), проводимые в отношении их налоговым органом специфические контрольные мероприятия представляют собой иную форму контроля по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

ФАС Западно-Сибирского округа посчитал, что вывод судов о проведении налоговым органом в порядке статей 87, 89 НК РФ выездной налоговой проверки банка сделан без учета фактического содержания направленного банку требования о представлении документов.

То обстоятельство, что налоговый орган в целях экономии средств и времени банка часть запрошенных по требованию документов исследовал в помещении банка, что проверка документов в отношении 60-ти клиентов банка осуществлялась в течение 12 дней, не является доказательством проведения в отношении банка выездной налоговой проверки в порядке статьи 89 НК РФ, учитывая фактическое содержание направленных банку требований о представлении документов. Обратное банком не доказано.

Кроме того, из судебных актов не представляется возможным установить, каким образом оспариваемое решение налогового органа с учетом установленных при проведении проверки обстоятельств нарушает конкретные права и интересы банка.

Указание нижестоящего суда на то, что использование не установленных законом форм контроля лишает лицо защиты от произвола и чрезмерного вмешательства в его дела, в рассматриваемом случае не признано ФАС Западно-Сибирского округа обоснованным, поскольку, во-первых, материалы дела не подтверждают, что в отношении банка была проведена выездная налоговая проверка в порядке статей 87, 89 НК РФ; во-вторых, банком оспаривается решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а не решение о проведении проверки, или требование о представлении документов, или действия налогового органа, связанные с осуществлением контрольных мероприятий по вопросам соблюдения банком законодательства о налогах и сборах.

При таких условиях вывод судов о неправомерности решения налогового органа, принятого по результатам проведения названных контрольных мероприятий по вопросам соблюдения банком законодательства о налогах и сборах, основанный только на том, что налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка банка, сделан без оценки представленных в материалы дела доказательств в их совокупности.

Следует обратить внимание на Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.12.2012 по делу N А63-9838/2011, в котором сформулирован вывод о том, что сам по себе факт направления инспекцией запросов в кредитные учреждения о представлении выписок по операциям по счетам контрагентов не нарушает права налогоплательщика, поскольку имеет целью осуществление полноценной, объективной проверки соблюдения налогоплательщиком положений законодательства о налогах и сборах, получение достоверной информации о хозяйственной деятельности общества, выяснение конкретных обстоятельств совершения (несовершения) хозяйственных операций между налогоплательщиком и его контрагентами.

Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/518@ утверждены Порядок направления налоговым органом запросов в банк (оператору по переводу денежных средств) о наличии счетов (специальных банковских счетов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах (специальных банковских счетах), о представлении выписок по операциям на счетах (специальных банковских счетах), справок об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств организаций (индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты) на бумажном носителе, а также формы соответствующих запросов.

Порядок представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации о наличии счетов (специальных банковских счетов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах (специальных банковских счетах), об операциях на счетах (специальных банковских счетах), об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств по запросам налоговых органов на бумажном носителе, а также соответствующие формы справок и выписки утверждены Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/519@.

Если направление банками в налоговые органы документов, поименованных в пункте 2 статьи 86 НК РФ, осуществляется в электронном виде на основании заключенного с Банком России соответствующего соглашения, то направление их в налоговые органы на бумажном носителе не допускается.

Вместе с тем в случае, если в налоговые органы поступило уведомление Банка России (в лице его территориального учреждения) о прекращении или приостановлении банком обмена сообщениями в электронном виде, возможно направление налоговыми органами запросов в банк в соответствии с пунктом 2 статьи 86 НК РФ на бумажном носителе.

Аналогичная позиция отражена в письме ФНС России от 31.10.2012 N АС-4-2/18382@.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 13.07.2012 N А29-9008/2011 отмечено, что банк, передавший документы в организацию связи для их отправления в налоговый орган не позднее следующего дня после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, считается надлежащим образом исполнившим обязанность по представлению сведений об остатках денежных средств на счетах налогоплательщика в банке.

При наличии соответствующей лицензии услуги почтовой связи вправе оказывать организации любых организационно-правовых форм, а не только организации федеральной почтовой связи; при этом все организации, оказывающие услуги связи на законных основаниях, признаются организациями связи.